增值稅先開發(fā)票先納稅是咋回事？

增值稅基本規(guī)定

一、1993年，《中華人民共和國增值稅暫行條例》(國務(wù)院令第134號)

第十九條增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間：

(一)銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天。

(二)進(jìn)口貨物，為報關(guān)進(jìn)口的當(dāng)天。

二、2008年，《中華人民共和國增值稅暫行條例》(國務(wù)院令第538號)

第十九條增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間：

(一)銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，為收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天;先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。

(二)進(jìn)口貨物，為報關(guān)進(jìn)口的當(dāng)天。

增值稅扣繳義務(wù)發(fā)生時間為納稅人增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的當(dāng)天。

《增值稅暫行條例釋義》本條釋義

本條是關(guān)于納稅義務(wù)發(fā)生時問和扣繳義務(wù)發(fā)生時間的規(guī)定。

與原條例的規(guī)定相比，本條增加規(guī)定了“先開具發(fā)票的，以開具發(fā)票的當(dāng)天為納稅義務(wù)發(fā)生時間”，同時明確規(guī)定了扣繳義務(wù)發(fā)生時間。納稅義務(wù)發(fā)生時間是納稅人納稅義務(wù)的起算時間，即納稅人繳納稅款的起算時間，直接關(guān)系到納稅人應(yīng)納稅額的大小、納稅期限的確定等，屬于稅收基本要素，需要在稅收法律、行政法規(guī)中直接作出規(guī)定?？劾U義務(wù)發(fā)生時間也同樣需要在法律、行政法規(guī)中作出規(guī)定。所以本條明確規(guī)定了納稅義務(wù)發(fā)生時間和扣繳義務(wù)發(fā)生時間。本條規(guī)定可以從以下幾方面來理解：

1.一般情形下，銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，納稅義務(wù)發(fā)生時間為收訖銷售款項(xiàng)，或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。

納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，往往以收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)為交易完成的標(biāo)志，所以納稅義務(wù)的發(fā)生也應(yīng)當(dāng)以收訖銷售款項(xiàng)，或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的時間為原則來確定，這有利于減輕納稅人負(fù)擔(dān)，緩解資金被占用的壓力。需要注意的是，這只是原則性規(guī)定，即納稅人在收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)之前，并未事先開具發(fā)票。如果事先開具了發(fā)票，則以開具發(fā)票的當(dāng)天為納稅義務(wù)發(fā)生時間。

2.銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)時先開具發(fā)票的，納稅義務(wù)發(fā)生時間為開具發(fā)票的當(dāng)天。

增值稅實(shí)行憑發(fā)票抵扣稅款制，即納稅人抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額以增值稅扣稅憑證上注明的增值稅額為準(zhǔn)，購買方在取得增值稅扣稅憑證后，即便是尚未向銷售方支付款項(xiàng)，但卻可以憑增值稅專用發(fā)票去抵扣稅款，這時如果再強(qiáng)調(diào)銷售方的納稅義務(wù)發(fā)生時間為收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天的話，則會造成稅款征收上的脫節(jié)，即一邊(指銷售方)還沒開始納稅，一邊(指購買方)卻已經(jīng)開始將稅務(wù)機(jī)關(guān)未征收到的稅款進(jìn)行抵扣。此外，由于普通發(fā)票與增值稅專用發(fā)票均屬于商事憑證，征稅原則應(yīng)當(dāng)保持一致。所以，為了避免此類稅款征收脫節(jié)現(xiàn)象的發(fā)生，維護(hù)國家稅收利益，同時保證征稅原則的一致性，本條第(一)項(xiàng)規(guī)定，如果納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)時先開具發(fā)票的，納稅義務(wù)發(fā)生時間為開具發(fā)票的當(dāng)天。

3.進(jìn)口貨物，納稅義務(wù)發(fā)生時間為報關(guān)進(jìn)口的當(dāng)天。

納稅人進(jìn)口貨物與銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)不同，涉及在不同國境之間的物理空間交換，需要經(jīng)過一個入關(guān)手續(xù)，由海關(guān)對進(jìn)口全過程進(jìn)行監(jiān)管，而且在辦理入關(guān)手續(xù)完成后，才標(biāo)志著進(jìn)口貨物手續(xù)的完成?？紤]到進(jìn)口貨物由海關(guān)介入后，等于是經(jīng)過了政府部門的一道監(jiān)控，如果以收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)為納稅義務(wù)發(fā)生時間，由于國際支付結(jié)算體系的復(fù)雜，同時也涉及不同國家之間的稅收主權(quán)關(guān)系等，實(shí)際不可行，也會損害到進(jìn)口國的稅收利益。所以本條規(guī)定，進(jìn)口貨物，納稅義務(wù)發(fā)生時間為報關(guān)進(jìn)口的當(dāng)天。報關(guān)進(jìn)口的時間根據(jù)《海關(guān)法》來確定。根據(jù)《海關(guān)法》第十四條規(guī)定，進(jìn)出境運(yùn)輸工具到達(dá)設(shè)立海關(guān)的地點(diǎn)時，運(yùn)輸工具負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)向海關(guān)如實(shí)申報，交驗(yàn)單證，并接受海關(guān)監(jiān)管和檢查;第二十四條規(guī)定，進(jìn)口貨物的收貨人應(yīng)當(dāng)自運(yùn)輸工具申報進(jìn)境之日起14日內(nèi)向海關(guān)申報。

4.扣繳義務(wù)發(fā)生時間為納稅義務(wù)發(fā)生的當(dāng)天。

扣繳義務(wù)的存在是以納稅義務(wù)的存在為前提，為了保證稅款及時入庫，同時也方便扣繳義務(wù)人代扣代繳稅款，有必要使扣繳義務(wù)發(fā)生時間與納稅義務(wù)發(fā)生時間相銜接。所以本條第二款規(guī)定，扣繳義務(wù)發(fā)生時間為納稅義務(wù)發(fā)生的當(dāng)天。

三、2016年，《中華人民共和國增值稅暫行條例》(國務(wù)院令第666號)

第十九條增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間：

(一)銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，為收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天;先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。

(二)進(jìn)口貨物，為報關(guān)進(jìn)口的當(dāng)天。

增值稅扣繳義務(wù)發(fā)生時間為納稅人增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的當(dāng)天。

四、2016年，《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》(財稅[2016]36號發(fā)布)

第四十五條增值稅納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時間為：

(一)納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天;先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。

收訖銷售款項(xiàng)，是指納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)過程中或者完成后收到款項(xiàng)。

取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，是指書面合同確定的付款日期;未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為服務(wù)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當(dāng)天或者不動產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天。

(二)納稅人提供建筑服務(wù)、租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天?！矀渥ⅲ?ldquo;財稅[2017]58號”修改〕

(三)納稅人從事金融商品轉(zhuǎn)讓的，為金融商品所有權(quán)轉(zhuǎn)移的當(dāng)天。

(四)納稅人發(fā)生本辦法第十四條規(guī)定情形的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為服務(wù)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當(dāng)天或者不動產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天。

(五)增值稅扣繳義務(wù)發(fā)生時間為納稅人增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的當(dāng)天。

附：2017年，《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于建筑服務(wù)等營改增試點(diǎn)政策的通知》(財稅[2017]58號)

第二條《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》(財稅[2016]36號印發(fā))第四十五條第(二)項(xiàng)修改為“納稅人提供租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天”。

五、2017年，《中華人民共和國增值稅暫行條例》(國務(wù)院令第691號發(fā)布)

第十九條增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間：

(一)發(fā)生應(yīng)稅銷售行為，為收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天;先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。

(二)進(jìn)口貨物，為報關(guān)進(jìn)口的當(dāng)天。

增值稅扣繳義務(wù)發(fā)生時間為納稅人增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的當(dāng)天。

六、2011年，《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》(1993年12月25日財政部文件(93)財法字第38號發(fā)布，2011年10月28日中華人民共和國財政部令第65號第二次修改并發(fā)布)

第三十八條條例第十九條第一款第(一)項(xiàng)規(guī)定的收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，按銷售結(jié)算方式的不同，具體為：

(一)采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天。

(二)采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天。

(三)采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書面合同約定的收款日期的當(dāng)天，無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發(fā)出的當(dāng)天。

(四)采取預(yù)收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當(dāng)天，但生產(chǎn)銷售生產(chǎn)工期超過12個月的大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)等貨物，為收到預(yù)收款或者書面合同約定的收款日期的當(dāng)天。

(五)委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當(dāng)天。未收到代銷清單及貨款的，為發(fā)出代銷貨物滿180天的當(dāng)天。

(六)銷售應(yīng)稅勞務(wù)，為提供勞務(wù)同時收訖銷售款或者取得索取銷售款的憑據(jù)的當(dāng)天。

(七)納稅人發(fā)生本細(xì)則第四條第(三)項(xiàng)至第(八)項(xiàng)所列視同銷售貨物行為，為貨物移送的當(dāng)天。

發(fā)票管理基本規(guī)定

一、2010年，《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》(國務(wù)院令第587號修改發(fā)布)

第三條本辦法所稱發(fā)票，是指在購銷商品、提供或者接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營活動中，開具、收取的收付款憑證。

第十九條銷售商品、提供服務(wù)以及從事其他經(jīng)營活動的單位和個人，對外發(fā)生經(jīng)營業(yè)務(wù)收取款項(xiàng)，收款方應(yīng)當(dāng)向付款方開具發(fā)票;特殊情況下，由付款方向收款方開具發(fā)票。

二、2014年，《中華人民共和國發(fā)票管理辦法實(shí)施細(xì)則》(國家稅務(wù)總局令第37號修改后重新發(fā)布)

第二十五條向消費(fèi)者個人零售小額商品或者提供零星服務(wù)的，是否可免予逐筆開具發(fā)票，由省稅務(wù)機(jī)關(guān)確定。

第二十六條填開發(fā)票的單位和個人必須在發(fā)生經(jīng)營業(yè)務(wù)確認(rèn)營業(yè)收入時開具發(fā)票。未發(fā)生經(jīng)營業(yè)務(wù)一律不準(zhǔn)開具發(fā)票。

三、2006年，《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》(國稅發(fā)〔2006〕156號修改后發(fā)布，后有修改)

第十一條專用發(fā)票應(yīng)按下列要求開具：

(一)項(xiàng)目齊全，與實(shí)際交易相符;

(二)字跡清楚，不得壓線、錯格;

(三)發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)加蓋財務(wù)專用章或者發(fā)票專用章;

(四)按照增值稅納稅義務(wù)的發(fā)生時間開具。

對不符合上列要求的專用發(fā)票，購買方有權(quán)拒收。

其他相關(guān)規(guī)定

一、《國家稅務(wù)總局中國民用航空局關(guān)于印發(fā)<航空運(yùn)輸電子客票行程單管理辦法(暫行)>的通知》(國稅發(fā)〔2008〕54號)

第一條《航空運(yùn)輸電子客票行程單》(以下簡稱《行程單》)納入發(fā)票管理范圍，由國家稅務(wù)總局負(fù)責(zé)統(tǒng)一管理，套印國家稅務(wù)總局發(fā)票監(jiān)制章。經(jīng)國家稅務(wù)總局授權(quán)，中國民用航空局負(fù)責(zé)全國《行程單》的日常管理工作。

第二條民航各地區(qū)管理局及其派出機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)所轄地區(qū)的公共航空運(yùn)輸企業(yè)、航空運(yùn)輸銷售代理企業(yè)《行程單》的領(lǐng)購、發(fā)放、開具、保管和繳銷等環(huán)節(jié)的監(jiān)督檢查。民航各地區(qū)管理局及其派出機(jī)構(gòu)在查處《行程單》案件時，可提請轄區(qū)相關(guān)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)共同參與檢查。對違反《發(fā)票管理辦法》的行為，應(yīng)提請轄區(qū)內(nèi)相關(guān)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行處理。相關(guān)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)按《發(fā)票管理辦法》的規(guī)定對違法行為進(jìn)行查處。

各省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市稅務(wù)局可依據(jù)本通知的規(guī)定，根據(jù)實(shí)施檢查或案件發(fā)生的區(qū)域確定相關(guān)的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。

稅務(wù)機(jī)關(guān)接到消費(fèi)者舉報涉及納稅人偽造、虛開《行程單》的案件，可直接受理。稅務(wù)機(jī)關(guān)在實(shí)施稅務(wù)檢查或受理消費(fèi)者舉報時發(fā)現(xiàn)有偽造、虛開《行程單》等違法行為的，按《稅收征收管理法》、《發(fā)票管理辦法》的規(guī)定進(jìn)行處罰。

附件：《航空運(yùn)輸電子客票行程單管理辦法(暫行)》

第十八條公共航空運(yùn)輸企業(yè)和航空運(yùn)輸銷售代理企業(yè)在旅客購票時，應(yīng)使用統(tǒng)一的打印軟件開具《行程單》，不得手寫或使用其他軟件套打;打印項(xiàng)目、內(nèi)容應(yīng)與電子客票銷售數(shù)據(jù)內(nèi)容一致，不得重復(fù)打印，并應(yīng)告知旅客《行程單》的驗(yàn)真途徑?！缎谐虇巍愤z失不補(bǔ)。嚴(yán)禁虛開、偽造、倒賣《行程單》。

二、2017年，《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于租入固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣等增值稅政策的通知》(財稅[2017]90號)

第二條自2018年1月1日起，納稅人已售票但客戶逾期未消費(fèi)取得的運(yùn)輸逾期票證收入，按照“交通運(yùn)輸服務(wù)”繳納增值稅。納稅人為客戶辦理退票而向客戶收取的退票費(fèi)、手續(xù)費(fèi)等收入，按照“其他現(xiàn)代服務(wù)”繳納增值稅。

三、2016年，《國家稅務(wù)總局關(guān)于在境外提供建筑服務(wù)等有關(guān)問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2016年第69號)

第四條納稅人提供建筑服務(wù)，被工程發(fā)包方從應(yīng)支付的工程款中扣押的質(zhì)押金、保證金，未開具發(fā)票的，以納稅人實(shí)際收到質(zhì)押金、保證金的當(dāng)天為納稅義務(wù)發(fā)生時間。

四、2012年，《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人虛開增值稅專用發(fā)票征補(bǔ)稅款問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2012年第33號)

納稅人虛開增值稅專用發(fā)票，未就其虛開金額申報并繳納增值稅的，應(yīng)按照其虛開金額補(bǔ)繳增值稅;已就其虛開金額申報并繳納增值稅的，不再按照其虛開金額補(bǔ)繳增值稅。稅務(wù)機(jī)關(guān)對納稅人虛開增值稅專用發(fā)票的行為，應(yīng)按《稅收征收管理法》、《發(fā)票管理辦法》的有關(guān)規(guī)定給予處罰。納稅人取得虛開的增值稅專用發(fā)票，不得作為增值稅合法有效的扣稅憑證抵扣其進(jìn)項(xiàng)稅額。

五—1、2015年，《市場采購貿(mào)易方式出口貨物免稅管理辦法(試行)》(國家稅務(wù)總局公告2015年第89號發(fā)布)

第三條市場經(jīng)營戶自營或委托市場采購貿(mào)易經(jīng)營者以市場采購貿(mào)易方式出口的貨物免征增值稅。

第五條市場經(jīng)營戶或市場采購貿(mào)易經(jīng)營者應(yīng)按以下要求時限，在市場采購貿(mào)易綜合管理系統(tǒng)中準(zhǔn)確、及時錄入商品名稱、規(guī)格型號、計量單位、數(shù)量、單價和金額等相關(guān)內(nèi)容形成交易清單。

(一)自營出口，市場經(jīng)營戶應(yīng)當(dāng)于同外商簽訂采購合同時自行錄入;

(二)委托出口，市場經(jīng)營戶將貨物交付市場采購貿(mào)易經(jīng)營者時自行錄入，或由市場采購貿(mào)易經(jīng)營者錄入。

第六條市場經(jīng)營戶應(yīng)在貨物報關(guān)出口次月的增值稅納稅申報期內(nèi)按規(guī)定向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理市場采購貿(mào)易出口貨物免稅申報;委托出口的，市場采購貿(mào)易經(jīng)營者可以代為辦理免稅申報手續(xù)。

第七條稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)利用海關(guān)相關(guān)數(shù)據(jù)和市場采購貿(mào)易綜合管理系統(tǒng)相關(guān)信息，結(jié)合實(shí)際情況，加強(qiáng)市場采購貿(mào)易方式出口貨物免稅管理工作。

五—2、《財政部 稅務(wù)總局 商務(wù)部 海關(guān)總署關(guān)于跨境電子商務(wù)綜合試驗(yàn)區(qū)零售出口貨物稅收政策的通知》(財稅〔2018〕103號)

第一條對綜試區(qū)電子商務(wù)出口企業(yè)出口未取得有效進(jìn)貨憑證的貨物，同時符合下列條件的，試行增值稅、消費(fèi)稅免稅政策：

(一)電子商務(wù)出口企業(yè)在綜試區(qū)注冊，并在注冊地跨境電子商務(wù)線上綜合服務(wù)平臺登記出口日期、貨物名稱、計量單位、數(shù)量、單價、金額。

(二)出口貨物通過綜試區(qū)所在地海關(guān)辦理電子商務(wù)出口申報手續(xù)。

(三)出口貨物不屬于財政部和稅務(wù)總局根據(jù)國務(wù)院決定明確取消出口退(免)稅的貨物。

六、《國家稅務(wù)總局關(guān)于跨境電子商務(wù)綜合試驗(yàn)區(qū)零售出口企業(yè)所得稅核定征收有關(guān)問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2019年第36號)

第一條綜試區(qū)內(nèi)的跨境電商企業(yè)，同時符合下列條件的，試行核定征收企業(yè)所得稅辦法：

(一)在綜試區(qū)注冊，并在注冊地跨境電子商務(wù)線上綜合服務(wù)平臺登記出口貨物日期、名稱、計量單位、數(shù)量、單價、金額的;

(二)出口貨物通過綜試區(qū)所在地海關(guān)辦理電子商務(wù)出口申報手續(xù)的;

(三)出口貨物未取得有效進(jìn)貨憑證，其增值稅、消費(fèi)稅享受免稅政策的。

從現(xiàn)行各項(xiàng)規(guī)定來看，對于開具發(fā)票既有嚴(yán)格的規(guī)定，又有務(wù)實(shí)的規(guī)定。但有一點(diǎn)是肯定的，不以真實(shí)業(yè)務(wù)發(fā)生而開具的發(fā)票是違法違規(guī)的，是需要處罰的。真實(shí)業(yè)務(wù)發(fā)生的具體實(shí)施存在有即時交易、一次性過程交易、連續(xù)性過程交易等不同的情形，與開具發(fā)票時點(diǎn)相應(yīng)，可能在前，可能在后，可能在過程之中，也可能存在后續(xù)的中斷、中止等。發(fā)票管理辦法需要完善。對于只有對外開具，沒有取得相應(yīng)成本類發(fā)票的，以涉嫌虛開給予預(yù)警并核查是一件非常普通的事，否則要風(fēng)險管理干么?因此，許多事沒有定論或許是最務(wù)實(shí)的結(jié)論，畢竟業(yè)務(wù)的模式也是處于革新之中，才有了經(jīng)濟(jì)發(fā)展的動力。

2016年4月的解析——

營改增新政亂彈之（三）——增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間，“先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。”

【題記】在增值稅上，“增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間，先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天”的觀點(diǎn)，可以說是由來已久，根深蒂固。實(shí)務(wù)中，執(zhí)法、司法、守法基本都恪守著這一“鐵律”?，F(xiàn)在，營改增撲面而來……時過境遷，這條堅守多年的“鐵律”，還能守得住嗎？守不住時又該如何善后呢？

稅草堂︱無極小刀：營改增新政（財稅【2016】36號文）亂彈之（三）——增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間，“先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。”

一、《增值稅暫行條例》（國務(wù)院令第134號）及其實(shí)施細(xì)則實(shí)行之時（2009年1月1日前）的無奈期

《增值稅暫行條例》（國務(wù)院令第134號）對增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間的規(guī)定是“銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天。”

但由于增值稅制度設(shè)計的關(guān)鍵是憑發(fā)票抵扣。實(shí)務(wù)中稅務(wù)機(jī)關(guān)普遍反映，很多納稅人，開具了增值稅專用發(fā)票，但由于不符合增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間的規(guī)定，而不能對納稅人的此類行為征收增值稅。因此，紛紛上書，要求有關(guān)立法（規(guī)）部門修訂《增值稅暫行條例》時，增加相關(guān)規(guī)定規(guī)范這種行為。

二、《增值稅暫行條例》（國務(wù)院令第538號）及其實(shí)施細(xì)則實(shí)行之時（2009年1月1日之后）的平靜期

2009年1月1日，《增值稅暫行條例》（國務(wù)院令第538號）修訂，在增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間的條款中，增加了“先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天”的規(guī)定，與原來的“銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天”并列。

本次修訂后《增值稅暫行條例釋義》（2009年09月14日），“銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)時先開具發(fā)票的納稅義務(wù)發(fā)生時間為開具發(fā)票的當(dāng)天”的釋義：增值稅實(shí)行憑發(fā)票抵扣稅款制，即納稅人抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額以增值稅扣稅憑證上注明的增值稅額為準(zhǔn)，購買方在取得增值稅扣稅憑證后，即便是尚未向銷售方支付款項(xiàng)，但卻可以憑增值稅專用發(fā)票去抵扣稅款。這時，如果再強(qiáng)調(diào)銷售方的納稅義務(wù)發(fā)生時間為收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天的話，則會造成稅款征收上的脫節(jié)。即一邊(指銷售方)還沒開始納稅，一邊(指購買方)卻已經(jīng)開始將稅務(wù)機(jī)關(guān)未征收到的稅款進(jìn)行抵扣。此外,由于普通發(fā)票與增值稅專用發(fā)票均屬于商事憑證,征稅原則應(yīng)當(dāng)保持一致。所以,為了避免此類稅款征收脫節(jié)現(xiàn)象的發(fā)生,維護(hù)國家稅收利益,同時保證征稅原則的一致性,本條第(一)項(xiàng)規(guī)定,如果納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)時先開具發(fā)票的,納稅義務(wù)發(fā)生時間為開具發(fā)票的當(dāng)天。

從此時起，納稅人申報納稅，稅務(wù)稽查查處稅案、人民法院裁判稅案有了統(tǒng)一的尺度，大家紛紛按此執(zhí)行。堵漏增收，意義重大。執(zhí)行多年后，理念已經(jīng)深入人心，盡管有時候也有微弱的不同聲音發(fā)出，但已經(jīng)根深蒂固，難以撼動主流。

三、營改增“財稅【2016】36號文”出臺后的動搖期

將要登臺的營改增新政的綱領(lǐng)性文件“財稅【2016】36號”，在規(guī)定增值稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間時也有“納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。”的規(guī)定。

但這里的理解與《增值稅暫行條例》中相同規(guī)定的理解，卻已大大不同。從其附件中有多處可以看出，“先開具了發(fā)票，既含專票也含普票，并不必然發(fā)生增值稅納稅義務(wù)”。具體理解，需結(jié)合具體事項(xiàng)。如何把握，到現(xiàn)在為止，還沒有詳細(xì)的規(guī)定。

令人不解的是：多年建立起來的“大廈”，忽然之間被動搖，且事先毫無征兆，事后毫無解釋，強(qiáng)行扭轉(zhuǎn)，不做疏通解釋。一副我行我素，愛咋咋地的模樣。

四、何去何從？

執(zhí)行《增值稅暫行條例》的納稅人，堅持原來的理解？

執(zhí)行財稅【2016】36號文的納稅人執(zhí)行現(xiàn)在的理解？

同樣內(nèi)容的法條，卻有著不同的理解，且并行。咋看都有點(diǎn)別扭！