項目“跟投”和員工激勵已經(jīng)在各大房地產(chǎn)企業(yè)得到廣泛應(yīng)用，業(yè)務(wù)模式一般為資方或員工成立有限合伙企業(yè)并對地產(chǎn)項目公司進行投資，形式可能是純債務(wù)，即與房地產(chǎn)企業(yè)往來借款、或者權(quán)益性即持有項目公司部分股權(quán)、甚至有可能是債+股的混合模式。

　　對于有限合伙企業(yè)取得項目公司分回的利息或股息(紅利)，需要向下層分配，即考慮合伙人的類型，作為自然人合伙人取得合伙企業(yè)分配的利息所得，應(yīng)當(dāng)首先思考其所得類型。這個問題長期困擾著很多財務(wù)朋友們，因為利息的所得性質(zhì)一直存在爭議，直到稅法政策不斷完善后才逐漸明晰。

　　一、利息所得性質(zhì)的界定

　　個人所得稅現(xiàn)行的征收模式為分類征收制、綜合征收制相結(jié)合的混合征收制。首先可以肯定的是利息所得不屬于綜合所得的四類(工資薪金、勞務(wù)報酬、稿酬、特許權(quán)使用費)，因此我們將目光投向了分類所得的五類。

　　和利息所得的性質(zhì)比較沾邊的有：“經(jīng)營所得”或“利息、股息、紅利”所得。爭議點也主要出現(xiàn)在這里。

　　觀點一、認為將合伙企業(yè)取得利息所得界定為“經(jīng)營所得”讓自然人合伙人交稅的依據(jù)主要是財稅〔2000〕91號《關(guān)于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個人所得稅的規(guī)定》的通知，其中附件1第四條中對合伙企業(yè)經(jīng)營所得進行了清晰的界定，即從事生產(chǎn)經(jīng)營取得的各項收入包含“利息收入”。如果按照91號文的規(guī)定，則自然人合伙人應(yīng)當(dāng)適用適用5%～35%的五級超額累進稅率，并按照經(jīng)營所得的相關(guān)規(guī)定進行納稅申報。

　　觀點二、認為自然人合伙人自合伙企業(yè)取得的利息所得，應(yīng)當(dāng)按照“利息、股息、紅利”(以下簡稱“利股紅”)所得繳納個人所得稅，依據(jù)國稅函〔2001〕84號《關(guān)于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個人所得稅的規(guī)定》執(zhí)行口徑的通知，其中第二條非常清晰指出以合伙企業(yè)名義對外投資分回的利息，再分配給自然人合伙人應(yīng)當(dāng)按照“利股紅”所得繳納個人所得稅。基于84號文的文件原文及對業(yè)務(wù)的解釋，筆者認為更加貼合房地產(chǎn)有限合伙企業(yè)取得利息及向下分配的業(yè)務(wù)實質(zhì)。因此，應(yīng)當(dāng)將自然人合伙人取得的利息所得分類為“利息、股息、紅利”所得并按20%繳納個人所得稅。

　　除此之外，將利息歸類為“利股紅”所得，可以避免自然人直接投資的稅率與通過合伙企業(yè)投資的稅負產(chǎn)生不均衡，即不再對投資(借款)渠道產(chǎn)生稅收上的“歧視”。

　　二、納稅義務(wù)發(fā)生時間、申報方式等

　　根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》、國家稅務(wù)總局公告2018年第61號關(guān)于發(fā)布《個人所得稅扣繳申報管理辦法(試行)》的公告等相關(guān)文件的統(tǒng)一要求，“利股紅”所得的申報方式為支付方代扣代繳，并由扣繳方并按月或按次為所得個人進行納稅申報。

　　以下我們分問題進行探討。

　　1、“利股紅”所得以取得收入或支付為納稅義務(wù)發(fā)生。如果合伙企業(yè)層面取得利息收入，但并未向底層合伙人分配，是否可以延緩“利股紅”個人所得稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間?

　　筆者認為合伙企業(yè)應(yīng)當(dāng)在取得利息收入時為自然人合伙人代扣代繳個人所得稅，即不因分配延時而延誤代扣代繳義務(wù)，理由還是基于合伙企業(yè)的穿透原則。合伙企業(yè)本身并不承擔(dān)所得稅，而需要穿透到底層合伙人(具體文件可以參考財稅〔2008〕159號2第三條)，因此不存在所謂“不分不稅”的方式，合伙企業(yè)應(yīng)當(dāng)將經(jīng)營所得、其他所得及留存所得及時分攤給合伙人，這里強調(diào)的是分攤納稅，而不是實際分配，即使未實際分配在合伙企業(yè)層面也需要分攤后繳納所得稅。

　　2、作為代扣代繳義務(wù)人如果不按時履行義務(wù)，后續(xù)會有什么處罰?如果未及時為自然人合伙人代扣代繳個稅如何補救?

　　根據(jù)《稅收征管法》第五章第六十二條的規(guī)定，扣繳義務(wù)人未按規(guī)定期限履行義務(wù)，由稅務(wù)機關(guān)責(zé)令限期改正，可以處二千元以下的罰款;情節(jié)嚴重的，可以處二千元以上一萬元以下的罰款。

　　這里需要明確代扣代繳義務(wù)人會被處以罰款，但因晚繳稅款導(dǎo)致的滯納金是由納稅義務(wù)人自己承擔(dān)的(自然人合伙人)。

　　如果代扣代繳義務(wù)人未按期申報，作為納稅義務(wù)人可以自行申報，最晚時間不得超過取得所得的次年6月30日，具體規(guī)定可以參看國家稅務(wù)總局公告2018年61號第十至第十一條的規(guī)定。

　　3、如果合伙企業(yè)的形式為多層嵌套，即合伙企業(yè)的合伙人可能還是一家合伙企業(yè)，需要向下穿透多層后最底層才是自然人合伙人，此時到底如何界定扣繳義務(wù)人，即應(yīng)當(dāng)由誰承擔(dān)最終的個人所得稅“利股紅”代扣代繳義務(wù)呢?

　　根據(jù)國稅函〔1996〕602號第三條對個人所得稅代扣代繳義務(wù)人的認定，核心判斷標準為該對象是否對支付金額有決定權(quán)，如果涉及雙層嵌套，則一般認為最底層合伙企業(yè)應(yīng)當(dāng)為自然人合伙人履行個稅扣繳義務(wù)。但是目前尚無更加確切的稅法政策可以支撐筆者的這一觀點，有待進一步完善和明確。

　　4、合伙企業(yè)在為自然人合伙人代扣代繳“利股紅”所得的個人所得稅時，是否可以扣除合伙企業(yè)的資金成本?

　　當(dāng)然是不可以，因為“利股紅”所得本身是無扣除的，即納稅人應(yīng)當(dāng)按照所得的全額*20%繳納個人所得稅。